국고보조금 및 정부출연금 등에 대한 기업회계의 회계처리
1. 기업회계기준서의 내용
국고보조 등에 의해 유형자산 및 무형자산을 무상 또는 공정가액보다 낮은 대가로 취득한 경우 그 유형자산 및 무형자산의 취득원가는 취득일의 공정가액으로 한다. 국고보조금 등은 취득원가에서 차감하는 형식으로 표시하고 그 자산의 내용연수에 걸쳐 감가상각비와 상계하며, 해당 유형자산 및 무형자산을 처분하는 경우에는 그 잔액을 처분손익에 반영한다[기준서5호 문단18, 기준서3호 문단31].
2. 기업회계기준 등의 해석 및 질의회신의 내용
(1) 상환의무가 있는 국고보조금 등에 대한 회계처리
상환의무가 있는 국고보조금은 부채로 회계처리한다. 사정의 변경으로 상환의무가 없어지는 경우에는 동 부채를 채무면제이익으로 대체한다[KQA04-053, 2004.10.14.]. 이것은 법인세법에서도 원칙적으로 수용될 내용이다.
(2) 상환의무가 없는 국고보조금 등에 대한 회계처리
1) 자산취득조건인 국고보조금의 회계처리
자산취득에 사용될 국고보조금을 받는 경우에는 관련자산을 취득하기전까지 받은 자산(현금 등) 또는 받은 자산을 일시적으로 운용하기 위하여 취득하는 다른 자산(금융자산 등)의 차감계정으로 회계처리하고, 관련자산을 취득하는 시점에서 관련자산(기계장치 등)의 차감계정으로 회계처리 한다[기업회계기준해석61-71].
2) 기타 운영자금인 국고보조금의 회계처리
기타의 국고보조금을 받는 경우에는 당기의 손익에 반영한다. 다만, 기타의 국고보조금을 사용하기 위하여 특정의 조건을 충족해야 하는 경우에는 그 조건을 충족하기 전에 받은 기타의 국고보조금은 선수수익으로 회계처리한다. 기타의 국고보조금은 대응되는 비용이 없는 경우에는 영업외수익으로 회계처리하고 특정의 비용을 보전할 목적으로 받는 국고보조금은 특정의 비용과 상계처리한다.
예를 들어, 판매가격이 제조원가에 미달하는 품목을 국내에서 계속 생산·판매하게 할 목적으로 지급되는 국고보조금은 영업외수익으로 회계처리하고, 저가로 수입할 수 있는 원재료를 국내에서 구입하도록 강제하는 경우에 지급되는 기타의 국고보조금은 제조원가에서 차감한다[기업회계기준해석61-71].
(3) 상환의무가 미확정 상태인 국고보조금의 회계처리
기술개발 성공판정에 따라 상환이 요구되는 금액(정부출연금의 50%)은 상환해야 할 부채로 회계 처리하고 나머지 50%는 상환의무가 없는 국고보조금으로 보아 정부출연금을 받은 때에 기업회계기준등에관한해석[61-71]에 따라 받은 자산 또는 받은 자산을 일시적으로 운용하기 위하여 취득하는 다른 자산의 차감계정으로 회계처리하는 것이 타당함[KQA02-067, 2002.4.6.].
[주]: 상환의무가 미확정 상태인 국고보조금도 부채로 인식하며, 상환의무가 없는 것으로 확인되는 국고보조금(자산취득조건)은 자산에 대한 차감계정으로 처리한다.
(4) 국고보조에 의해 취득한 개발비의 감액손실인식시 회계처리
개발단계에서 발생한 지출이 기업회계기준서 제3호 ?무형자산?의 인식요건을 충족하고, 당해 개발비로부터 기대되는 대부분의 효익을 회사가 갖게 되어 해당 금액을 개발비로 회계처리하여 오던 중 개발비 전액을 감액하기로 결정한 경우에는 당해 개발비에 대한 감액손실을 인식하는 시점에 상환의무가 소멸되므로, 개발비와 관련하여 인식하였던 부채총액을 당기이익으로 인식하는 것이 타당함[KQA 04-053, 2004.10.14.].
(5) 연구개발용 정부출연금의 회계처리
기업회계기준등에관한해석(44-20)「연구개발에 관한 회계처리」에서 명시하는 무형자산의 인식요건을 충족하는 개발비가 발생하면 이에 상응하는 정부출연금을 국고보조금으로 하여 관련무형자산(개발비)에서 차감하는 형식으로 표시하며, 경상개발비에 해당하는 정부출연금은 그 경상개발비의 발생시점에 자산수증이익의 과목으로 하여 영업외수익으로 처리함. 다만, 회사가 단순히 연구개발협약에 따른 용역을 수행하고 당해 연구개발협약의 결과물에 대해서 정부가 전적으로 통제하는 경우에는 연구비 수령액은 용역의 제공에 따른 대가의 성격을 가지는 것으로 보아 기업회계기준 제37조 제3항[기업회계기준서 제4호 수익인식으로 대체]을 준용하여 진행기준에 따라용역수익으로 인식하는 것임[KQA02-170].
II. 국고보조금 등에 대한 법인세법 및 조세특례제한법의 내용
상환의무가 있는 국고보조금으로 자산을 취득하여 장기?단기차입금(정부출연금) 등 부채로 회계처리 하거나, 상환의무가 없는 국고보조금을 운영자금으로 받아 당기손익에 반영하는 경우에는 손익귀속시기를 제외하고는 세무조정이 필요하지 않다. 상환의무가 없는 국고보조금으로 자산을 취득하는 경우에는 다음의 세법내용을 확인하고 세무조정여부를 검토하여야 한다.
1. 상환의무가 없는 국고보조금에 대한 세법상의 인식
법인세법에서는 국고보조금이 순자산의 증가에 해당하므로 원칙적으로 익금에 해당한다. 그러나 법인세법 및 조세특례제한법에서는 일정한 법률에 근거하여 국고보조금을 받는 경우에 일치상각충당금 등을 설정하는 방법으로 과세이연을 할 수 있도록 규정하고 있다[법인세법 제36조, 조세특례제한법 제5조의2].
[주]: 과세이연방식은 일시상각충당금으로 장부상에 회계처리하지 않고 세무조정(신고조정)에의하여 손금산입할 수 있다[법령98②].
2. 국고보조금 과세이연을 위한 관련 법률
(1) 법인세법상의 국고보조금 과세이연 관련법률
법인세법 제36조[국고보조금 등으로 취득한 사업용자산가액의 손금산입]규정을 적용받을 수 있는 국고보조금은 다음의 법률에 의하여 지급받는 국고보조금으로 한다[법법36 ①, 법령64 ⑥].
㉠ 보조금의예산및관리에관한법률
㉡ 지방재정법
㉢ 농어촌전화촉진법
㉣ 전기사업법
㉤ 사회간접자본시설에 대한 민간투자법
㉥ 한국철도공사법
(2) 조세특례제한법의 중소기업 정보화를 위한 과세특례
조세특례제한법 제5조의2에서는 중소기업기본법에 의한 중소기업자가 다음의 법률조문에 근거하여 지급받는 중소기업 정보화지원사업을 위한 출연금 등을『전사적 기업자원관리설비 또는 조세특례제한법 시행령 제4조의 제2항에 규정하는 설비(경영 및 유통관리를 전산화하는 소프트웨어 등의 설비)』에 투자하는 경우에는 법인세법 제36조[국고보조금 등으로 취득한 사업용자산가액의 손금산입]의 규정을 준용하여 손금에 산입할 수 있도록 하고 있다.
㉠ 중소기업기술혁신촉진법 제18조
㉡ 산업기술기반조성에 관한 법률 제5조
㉢ 정보화촉진기본법 제34조 제2항
[주]: 중소기업기본법 시행령이 2005년12월27일 개정되어 공포된 날(2005.12.27.)부터 시행된다. 특히 중소기업기본법 시행령[별표1: 중소기업의 규모기준]이 개정되어 다수의 업종에 대한 규모기준이 상향조정되었으므로 2005년 법인결산시 중소기업기본법 시행령 [별표1]의 내용을 확인하여야 한다.
3. 국고보조금 과세이연 관련 세무조정
(1) 국고보조금의 익금산입과 과세이연에 대한 세무조정
상환의무가 있는 국고보조금으로서 자산취득조건이 부여되어 있는 경우에, 기업회계에서 당해 국고보조금을 취득자산의 차감계정으로 회계처리한 후, 당해 국고보조금을 감가상각비와 상계하는 경우, 세무조정의 결과는 다음과 같이 나타난다.
(차변) 자산 ×× (대변) 국고보조금 ××
[익금산입] : 국고보조금 ×× (유보)
위의 국고보조금이 앞에서 설명한 과세이연이 가능한 법률에 근거하여 발생한 경우에는 다음과같이 과세이연을 위한 세무조정을 적용한다. 물론 과세이연을 위한 관련 절차를 진행하여야 한다.
[손금산입] : 일시상각충당금[국고보조금 중 자산취득 대상금액] ×× (△유보)
[주]: 기업회계의 회계처리에 대하여 국고보조금을 익금산입하는 것은 의무적인 세무조정이고, 일시상각충당금으로 손금산입하는 세무조정은 관련 법률에 따라 근거가 있는 경우에 적용가능한 것이며, 과세이연여부는 당해 법인의 선택사항이다. 따라서 의무사항과 선택 사항인 세무조정을 동시에 생략하는 것은 적절하지 않다. 동시에 누락한 경우에는 국세기본법제45조에 따라 수정신고를 할 수 있다.
(2) 과세이연한 후의 유보금액의 사후관리
상환의무가 없는 국고보조금으로 자산을 취득하고, 관련법률에 따라 과세이연을 하는 상기 세무조정을 적용한 후에, 기업회계에서 국고보조금으로 취득한 자산의 감가상각비를 국고보조금과 상계하는 다음과 같은 회계처리를 하는 경우에는 관련 세무조정을 하여야 한다.
(차변) 국고보조금 ×× (대변) 감가상각비 ××
[익금산입] : 일시상각충당금 ×× [유보]
[손금산입] : 국고보조금 ×× [△유보]
(3) 국고보조금에 대한 회계처리와 세무조정사례
법인세법 기본통칙[36-64…1]【국고보조금에 대한 세무조정방법】
법인세법 제36조 제1항의 규정에 의한 국고보조금으로 고정자산을 취득한 법인이 대차대조표를 작성함에 있어서 기업회계기준에 따라 국고보조금을 취득한 고정자산에서 차감하는 형식으로 표시한 경우 이에 대한 세무조정방법은 다음과 같다.
[주]: 법인세법 제36조 제1항의 규정에 의한 국고보조금은 관련 법률규정에 의하여 과세이연이 가능한 국고보조금을 의미한다.
구 분 기 업 회 계 기 준 세 무 조 정
① 수령시 (차) 현 금 2,000 (대) 국고보조금2,000 국고보조금(현금차감계정)
(수령 2,000) [현금차감계정] 2,000 익금산입(유보)
②자산취득시 (차)차량운반구 2,000 (대)현금 2,000 국고보조금(현금차감계정)
(취득 2,000) (차)국고보조금 2,000 (대)국고보조금 2,000 2,000 손금산입(△유보)
[현금차감계정] [자산차감계정] 국고보조금(자산차감계정)
2,000 익금산입(유보)
일시상각충당금 2,000
손금산입(△유보)
③ 결산시 (차)감가상각비 400 (대)감가누계액 400 일시상각충당금 400
(상각 400) (차)국고보조금 400 (대)감가상각비 400 익금산입(유보)
[자산차감계정] 국고보조금(자산차감계정)
400 손금산입(△유보)
④ 매각시 (차)현 금 2,000 (대)사업용자산 2,000 일시상각충당금 1,600
(매각 2,000) (차)감가누계액 400 (대)처분이익 2,000 익금산입(유보)
국고보조금1,600 국고보조금(자산차감계정)
[자산차감계정] 1,600 손금산입(△유보)
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